W przedmiotowej sprawie kobieta odziedziczyła udział w nieruchomości. We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyjaśniła, że 14 grudnia 2011 r. zbyła ten udział w odziedziczonej nieruchomości. W deklaracji podatkowej za 2011 r. podatniczka skorzystała ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej „u.p.d.o.f."). Z jej wyjaśnień wynikało, że dochód ze sprzedaży udziałów w nieruchomości przeznaczy na nabycie od dewelopera prawa do ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego i przeniesienia własności tego lokalu. Przy czym podatniczka umowę deweloperską zawrze do końca 2013 r. Do końca tego samego roku wpłaci również deweloperowi całą kwotę uzyskaną ze sprzedaży odziedziczonych udziałów w nieruchomości. Zapytała fiskusa, czy postąpiła prawidłowo.

Minister Finansów uznał stanowisko skarżącej za błędne. Organ wyjaśnił, że zawarcie umowy deweloperskiej i wpłata na poczet ceny mogą prowadzić do nabycia własności nieruchomości lub praw, ale nie są z nim równoważne. Jak wskazała sama wnioskodawczyni, nabycie wyodrębnionej własności nieruchomości nastąpi dopiero w 2015 r., czyli po upływie dwóch lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie udziału w nieruchomości. Natomiast sam fakt wydatkowania środków ze sprzedaży tego udziału na nabycie lokalu oraz zawarcie umowy deweloperskiej – bez nabycia tego lokalu na własność w ustawowym terminie (dwóch lat) – nie przesądza jeszcze o prawie do zwolnienia podatkowego. Skoro skarżąca nie nabędzie definitywnie prawa do lokalu w przewidzianym terminie, nie jest uprawniona do skorzystania ze zwolnienia wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. w zw. z art. 21 ust. 25 lit. a) tej ustawy.

Po bezskutecznym wezwaniu Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa, do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu wpłynęła skarga na powyższą interpretację indywidualną. Wojewódzki Sąd Administracyjny uwzględnił skargę i uchylił interpretację indywidualną Ministra Finansów. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych. Sąd pierwszej instancji podzielił stanowisko skarżącej, zgodnie z którym definitywne nabycie lokalu nie jest warunkiem zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. Zdaniem sądu, do skorzystania ze zwolnienia wystarczy, żeby wydatek został poniesiony nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e u.p.d.o.f. Jego celem powinny być natomiast sytuacje określone w art. 21 ust. 25 u.p.d.o.f. W zaskarżonej interpretacji organ podatkowy, w wyniku wadliwej wykładni art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.of., błędnie utożsamił cel wydatku z jego skutkiem. Z przepisu tego nie można wywnioskować, że dla jego zastosowania koniecznym jest, aby w tym terminie nastąpiło również nabycie prawa własności, o którym mowa w art. 21 ust. 25 u.p.d.o.f. NSA w wyniku wniesienia skargi kasacyjnej Ministra Finansów, nie zgodził się z sądem I instancji i uchylił wyrok. Sąd orzekający stwierdził, że stanowisko sądu pierwszej instancji pozostaje w zgodzie z ogólnym celem zwolnienia. Niemniej jednak, biorąc pod uwagę dyrektywy wykładni przepisów wprowadzających zwolnienia podatkowe, należy zwrócić szczególną uwagę na ich znaczenie językowe i odczytywać je tak, aby nie rozszerzać przesłanek uprawniających do skorzystania ze zwolnienia podatkowego. W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się bowiem jednolicie, że wszelkie przepisy regulujące ulgi podatkowe, stanowiące wyjątki od zasady powszechności opodatkowania, należy interpretować ściśle, przede wszystkim w oparciu o wykładnię językową.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie NSA, należy dojść do wniosku, że zaprezentowany w zaskarżonym wyroku pogląd jest chybiony, o ile pojęcie „celów mieszkaniowych", którym posłużono się w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f., można rozumieć szeroko – należy mieć na względzie to, że w art. 21 ust. 25 przywołanej ustawy zostało ono doprecyzowane. Przepis ten wyraźnie stanowi, że przez wydatki, o których jest mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. należy rozumieć wydatki poniesione na nabycie lokalu mieszkalnego. Innymi słowy tylko takie nabycie nieruchomości, które służy zaspokojeniu celów mieszkaniowych podatnika, może skutkować zwolnieniem od podatku dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których jest mowa w art. 30e u.p.d.o.f.

Tym samym, poruszając się w zakresie wytyczonych przez art. 21 ust. 25 pkt 1 u.p.d.o.f., pojęcie „celów mieszkaniowych" należy ograniczyć do tych sytuacji, w których następuje nabycie lokalu. Przy czym, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, zawarcie umowy deweloperskiej nie skutkuje nabyciem nieruchomości. Zgodnie z art. 3 pkt 5 ustawy z 16 września 2011 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego (Dz. U. nr 232, poz. 1377 z późn. zm.), umowa deweloperska, to dokument, w którym deweloper zobowiązuje się do ustanowienia lub przeniesienia na nabywcę po zakończeniu przedsięwzięcia prawa odrębnej własności lokalu mieszkalnego i przeniesienia tego prawa na nabywcę. Tym samym na podstawie umowy deweloperskiej podatnik nie nabywa lokalu mieszkalnego – tak jak tego wymaga art. 21 ust. 25 pkt 1 u.p.d.o.f. Z umowy tej wynika jedynie ekspektatywa prawa nabycia nieruchomości, która – mimo że w założeniu zmierza i niejako warunkuje nabycie prawa do lokalu mieszkalnego – nie jest równoznaczna z nabyciem tego prawa i nie uprawnia do skorzystania ze zwolnienia. Opisując we wniosku swoje zamiary, skarżąca wyjaśniła, że planuje nabyć od dewelopera prawo do ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego i przeniesienia jego własności do końca 2013 r. Natomiast realizacja tego prawa, polegając na przeniesieniu tytułu własności, nastąpi dopiero w 2015 r.