Kiedy sprzedaż gruntu podlega opodatkowaniu VAT?

W zależności od tego czy przedmiotem transakcji jest grunt zabudowany czy niezabudowany, podatnik może zastosować stawkę VAT 7% lub 22%. W niektórych sytuacjach sprzedaż taka może nawet korzystać ze zwolnienia od VAT.

Opodatkowanie podatkiem VAT sprzedaży samego gruntu zależy od tego, czy są to tereny:

• budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę,
  
• niezabudowane oraz nieprzeznaczone pod zabudowę (są to m.in. grunty rolne czy leśne).

Dostawa gruntu budowlanego oraz gruntu przeznaczonego pod zabudowę, dokonywana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, podlega opodatkowaniu 22% stawką VAT. Natomiast pozostałe grunty, czyli niezabudowane oraz nieprzeznaczone pod zabudowę, podlegają zwolnieniu od podatku VAT. Wynika to z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o VAT (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.).

Należy pamiętać również o tym, że sprzedaż gruntu budowlanego lub przeznaczonego pod zabudowę powoduje utratę prawa do zwolnienia podmiotowego od podatku VAT (art. 113 ust. 13 ustawy o VAT). Oznacza to, że podatnik zamierzający dokonać sprzedaży gruntu (podlegającego opodatkowaniu VAT) nie może korzystać ze zwolnienia podmiotowego od VAT, czyli uzależnionego od wysokości sprzedaży.

Także w przypadku sprzedaży gruntów niezabudowanych podatnik nie ma możliwości skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, tj. przewidzianego dla sprzedaży towarów używanych. A to z tego względu, że grunty nie są do tej kategorii towarów zaliczane.

Sprzedaż gruntu przez rolnika ryczałtowego

Problem dotyczący konieczności opodatkowania VAT sprzedaży działek budowlanych występuje w przypadku ich sprzedaży przez rolników ryczałtowych, korzystających ze zwolnienia od VAT, przewidzianego w art. 43 ust. 3 ustawy o VAT. Czy w takiej sytuacji rolnik ryczałtowy, sprzedający działki budowlane wydzielone z gospodarstwa rolnego, musi sprzedaż tę opodatkować VAT?

Zagadnienie to było rozstrzygane przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 kwietnia 2007 r., sygn. akt I FSK 603/06.

Sprawa dotyczyła osoby fizycznej, właściciela gruntu rolnego, który zamierzał sprzedać go po dokonaniu podziału na mniejsze działki. Grunt ten w planach zagospodarowania przestrzennego został przeznaczony pod zabudowę. Organy podatkowe uznały, że osoba ta prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów o VAT, w związku z tym sprzedaż tę powinna opodatkować podatkiem VAT. Ostatecznie sprawa trafiła do NSA. Uzasadniając swoje stanowisko Sąd podkreślił, powołując się przy tym na przepisy oraz orzecznictwo UE, że osoby niebędącej przedsiębiorcą, sprzedającej majątek osobisty, który nie był nabyty do celów działalności gospodarczej, nie można uznać za podmiot gospodarczy i żądać rozliczenia VAT od tej sprzedaży.

Powyższe stanowisko zostało także zawarte w wyroku z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07. Siedmio­osobowy skład sędziowski uznał bowiem, że jeżeli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży działek budowlanych wydzielonych z jej prywatnego majątku, ale nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, to fakt dokonywania sprzedaży nie powoduje, że staje się ona podatnikiem VAT. Dotyczy to także sytuacji, gdy sprzedaż działek ma charakter częstotliwy. Przy czym nadmienić należy, że w większości organy podatkowe w dalszym ciągu zajmują odmienne stanowisko w tej sprawie.

Sprzedaż zabudowanej nieruchomości

Zastosowanie właściwej stawki VAT komplikuje się w przypadku sprzedaży gruntu, na którym jest posadowiony budynek.

Bowiem w takiej sytuacji grunt opodatkowany jest według tej samej stawki VAT jak budynek. Wynika to z brzmienia art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, zgodnie z którym, jeżeli przedmiotem dostawy jest budynek lub budowla trwale z gruntem związana albo część takiego budynku lub budowli to z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zatem jeżeli sprzedaż budynku podlega opodatkowaniu 22% stawką VAT, to i sprzedaż gruntu będzie objęta tą stawką.

Jednak zwrócić należy uwagę na to, że sprzedaż budynków może być opodatkowana 7% stawką VAT albo korzystać ze zwolnienia od VAT. Co oznacza, że sprzedaż gruntu w tych przypadkach korzystać będzie z takiej samej stawki VAT.

Z 7% stawki VAT korzystać może dostawa obiektów budownictwa mieszkaniowego, które nie korzystają ze zwolnienia od VAT (na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT) wraz z gruntami, na których są posadowione.

Natomiast sprzedaż zabudowanej nieruchomości może korzystać ze zwolnienia, w przypadku gdy obiekt budowlany jest towarem używanym, w rozumieniu art. 43 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, ze zwolnienia z VAT korzysta dostawa terenów zabudowanych budynkami zaliczanymi do towarów używanych w rozumieniu art. 43 ust. 2 pkt 1 ustawy, pod warunkiem jednak, że podatnik dokonujący dostawy nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego przy ich zakupie.

Dodatkowo w art. 43 ust. 6 zawarte są zastrzeżenia, których spełnienie powoduje, że sprzedawany obiekt budowlany nie może korzystać ze zwolnienia z VAT. Zgodnie z tym przepisem, zwolnienie nie dotyczy budynków i budowli, jeżeli wydatki poniesione na ich ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej, a podatnik miał prawo do odliczenia podatku naliczonego od tych wydatków i obiekty te użytkował w okresie krótszym niż 5 lat w celu wykonywania czynności opodatkowanych.

Oznacza to, że dostawa terenów zabudowanych korzystać może ze zwolnienia od VAT, gdy zostaną spełnione następujące warunki:

1) w momencie zakupu nieruchomości podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT,

2) od końca roku, w którym zakończono budowę sprzedawanych wraz z gruntem budynków (lub ich części), minęło co najmniej 5 lat,

3) podmiot dokonujący dostawy:

• nie poniósł wydatków na ulepszenie sprzedawanych budynków lub
  
• poniósł takie wydatki, ale ich wartość nie przekroczyła 30% ich wartości początkowej, lub
  
• poniósł takie wydatki, ich wartość przekroczyła 30% wartości początkowej, ale podatnik nie miał prawa do odliczenia VAT, lub
  
• poniósł takie wydatki, ich wartość przekroczyła 30% wartości początkowej, podatnik miał prawo do odliczenia podatku naliczonego, ale użytkował obiekt co najmniej przez 5 lat do działalności opodatkowanej.