 O niejasności przepisów prawa podatkowego świadczą liczne pytania wspólnot mieszkaniowych zadawane organom podatkowym w trybie art. 14a ordynacji podatkowej. Obok pytań o charakterze podmiotowym, kto jest podatnikiem podatku dochodowego, zadawane są pytania dotyczące przedmiotu opodatkowania.
Jedną z fundamentalnych zasad prawa podatkowego jest jednoczesne wystąpienie dwóch przesłanek, po pierwsze podmiotu, czyli podatnika, a po wtóre przedmiotu opodatkowania. Warto tę zasadę przytoczyć na samym początku, po to by nam towarzyszyła w meandrach zobowiązań podatkowych we wspólnocie mieszkaniowej. Z jakimi podatkami może mieć do czynienia wspólnota mieszkaniowa, którą w rozumieniu prawa stanowi ogół właścicieli? Odpowiemy bez zastanowienia, że prawidłowością być powinno, by właściciele tworzący wspólnotę mieszkaniową płacili podatek majątkowy, a więc od nieruchomości, a gdy uzyskują dochody z nieruchomości – także podatek dochodowy. A jak to jest w praktyce prawa podatkowego?
Otóż, w zobowiązaniu podatku od nieruchomości wszystko jest jasne, podatnikiem jest każdy właściciel nieruchomości lokalowej będący jednocześnie współwłaścicielem nieruchomości wspólnej, co oznacza, że od tej własności podatek majątkowy wnosi. Ale w podatku dochodowym od osób prawnych oraz w podatku od towarów i usług mamy do czynienia z sytuacją zgoła odmienną, albowiem obowiązek w tych podatkach nie jest adresowany do właścicieli tworzących wspólnotę mieszkaniową, lecz do wspólnoty mieszkaniowej jako jednostki organizacyjnej, i w praktyce podatkowej właśnie ona uważana jest za podatnika, a nie właściciele tworzący wspólnotę mieszkaniową.
Powstaje pytanie, skąd to zróżnicowanie podejścia? I pytanie kolejne, dlaczego ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczy wspólnot mieszkaniowych, skoro wspólnota mieszkaniowa nie jest osobą prawną, a wyłącznie zbiorem właścicieli, osób fizycznych lub osób prawnych. Przypomnijmy, że nowe podejście do statusu prawnego wspólnot mieszkaniowych miało swój początek w brzmieniu art. 331 kodeksu cywilnego i wydanym na tym tle orzecznictwie, które zaliczyło wspólnoty mieszkaniowe do jednostek organizacyjnych. Zacytujmy: „Do jednostek organizacyjnych niebędących osobami prawnymi, którym ustawa przyznaje zdolność prawną, stosuje się odpowiednio przepisy o osobach prawnych”. Zaś przepis art. 1 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mówiący: „Przepisy ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej” oraz wydane orzecznictwo wskazały, że po pierwsze, wspólnoty mieszkaniowe są jednostkami organizacyjnymi, a po drugie, w związku z tym podlegają obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych. Do kwestii statusu prawnego wspólnot mieszkaniowych powrócimy później, teraz skoncentrujmy się na zobowiązaniu w podatku dochodowym od osób prawnych.
Przedmiot opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych według art. 7 ustawy stanowi dochód, rozumiany jako nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Przy obliczaniu dochodu należy jednak zważyć na uszczegółowienie tego przepisu, z którego wynika, że przy ustalaniu dochodów nie uwzględnia się tego źródła przychodów, które ma związek z działalnością wolną od podatku. Oznacza to, że wspólnota mieszkaniowa, a także każdy inny podatnik, w celu wyliczenia dochodu musi prowadzić odpowiednią ewidencję, według której ujmie odrębnie w księgach źródła przychodów objęte podatkiem i odrębnie źródła przychodów nieobjęte podatkiem. Wymóg prowadzenia ewidencji rachunkowej do celów podatkowych wynika zresztą z art. 9 cytowanej ustawy.
Przypomnijmy jednak, że art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy pdop zwolnił z obowiązku podatkowego dochody uzyskane z „gospodarki zasobami mieszkaniowymi” pod warunkiem przeznaczenia ich na cele związane z utrzymaniem tych zasobów. Brzmienie cytowanego przepisu w związku z art. 7 ustawy wskazuje na taką filozofię przepisu: Podatniku, zwolnię cię z podatku od dochodu osiągniętego z działalności „gospodarka zasobami mieszkaniowymi” i przeznaczonego na ten cel. Jeśli natomiast na tej działalności poniesiesz stratę, to nie będziesz mógł kompensować jej z działalnością opodatkowaną, z której osiągnąłeś dochód.
Konsekwencją tego przepisu są sprawozdania CIT-8/ 0 i CIT-8. Wyniki tych sprawozdań, jako służące do wykazania należnego podatku dochodowego, nie podlegają sumowaniu.
O ile zastosowanie tego przepisu w odniesieniu do spółdzielni mieszkaniowych i towarzystw budownictwa społecznego nie stwarza większych problemów, o tyle w odniesieniu do wspólnot mieszkaniowych, głównie z powodu istotnych wątpliwości do przedmiotu opodatkowania i podmiotu opodatkowanego, prawidłowość ustalenia przychodów z działalności zwolnionej i działalności opodatkowanej musiała być przedmiotem interpretacji podatkowych wydanych w związku z zapytaniem podatników.
Zanim przytoczę niektóre interpretacje podatkowe, powróćmy do znaczenia pojęcia „gospodarka zasobami mieszkaniowymi”, którego nie zdefiniowała ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych ani inny przepis prawa. Po licznych interwencjach Ministerstwo Finansów w piśmie z dnia 22.12.2006 r., znak DD6-8213-438/WK/06/339/391, zmieszczonym na stronie internetowej Ministerstwa Budownictwa w styczniu 2007r., zdefiniowało to pojęcie, podkreślając przy okazji, że pod pojęciem zasoby mieszkaniowe należy rozumieć nie tylko budynki mieszkalne, lokale mieszkalne, ale również pozostałe pomieszczenia i urządzenia wchodzące w skład budynku lub z nim związane. Oto fragment pisma, o którym mowa, wyliczającego elementy składowe pojęcia zasoby mieszkaniowe:
Przez zasoby mieszkaniowe, o których mowa w wyżej wymienionym przepisie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy podatkowej, należy rozumieć:
1.Budynki mieszkalne wraz z wyposażeniem technicznym oraz z przynależnymi pomieszczeniami, w szczególności:
- dźwigi osobowe i towarowe, aparaty do wymiany ciepła, kotłownie i hydrofornie wbudowane,
- klatki schodowe,
- strychy, piwnice, komórki,
- garaże.
2. Pomieszczenia znajdujące się w budynku mieszkalnym lub poza nim, związane z administrowaniem i zapewnieniem bezawaryjnego funkcjonowania osiedlowych budynków mieszkalnych, tj.:
- budynki (pomieszczenia) administracji osiedlowej,
- kotłownie i hydrofornie wolno stojące,
- osiedlowe warsztaty (zakłady) konserwacyjno-remontowe.
3. Urządzenia i uzbrojenia terenów, na których znajdują się ww. budynki, jak:
- zbiorniki – doły gnilne, szamba,
- rurociągi i przewody sieci wodociągowo-kanalizacyjnej, gazowej i ciepłowniczej,
- sieci elektroenergetyczne i telefoniczne,
- budowle inżynieryjne (studnie itp.),
- budowle komunikacyjne, jak drogi osiedlowe, ulice, chodniki,
- inne budowle i urządzenia związane z ukształtowaniem i zagospodarowaniem terenu, mające
- wpływ na prawidłowe funkcjonowanie osiedlowych budynków mieszkalnych, np. latarnie,
- oświetleniowe, ogrodzenia.
Przedstawiona definicja zasobu mieszkaniowego nawiązuje, jak widzimy, do znanej definicji zasobów mieszkaniowych w spółdzielczości mieszkaniowej. Nie ma ona żadnego związku z pojęciami określonymi w PKOB (Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych). Pismo Ministerstwa Finansów nie jest w rozumieniu ordynacji podatkowej urzędową wykładnią prawa podatkowego. Z tego między innymi powodu, a także wielu innych, opisanych we wstępie, wyjaśnienie pojęcia gzm nie zakończyło wątpliwości dotyczących obowiązku podatkowego wspólnot mieszkaniowych w podatku dochodowym od osób prawnych.
O niejasności przepisów prawa podatkowego świadczą liczne pytania wspólnot mieszkaniowych zadawane organom podatkowym w trybie art. 14a ordynacji podatkowej. Obok pytań o charakterze podmiotowym, kto jest podatnikiem podatku dochodowego, zadawane są pytania dotyczące przedmiotu opodatkowania. Pytanie, co jest przychodem wspólnoty mieszkaniowej? Czy przychodem są wpłaty dokonywane przez właścicieli lokali na koszty zarządu nieruchomością wspólną, czy też przychodem są wpłaty dokonywane przez właścicieli na zakup mediów, jak dostawa wody czy energii. Materia jest na tyle skomplikowana, że orzecznictwo inaczej traktuje działalność statutową wspólnot mieszkaniowych w podatku od towarów i usług, a zupełnie inaczej w podatku dochodowym od osób prawnych. W pierwszym przypadku działalność statutowa wspólnot mieszkaniowych nie jest opodatkowana, a w drugim wręcz przeciwnie – jest przedmiotem opodatkowania. Nie można się dziwić, że podatnicy nieustannie się dopytują oraz że organy podatkowe wydają interpretacje podatkowe, bywa że różne w tej samej sprawie.
Art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że przychodem są otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym różnice kursowe.
W sprawie identyfikacji przychodów wspólnoty mieszkaniowej pochodzących z różnych źródeł szczególnie interesująca okazała się pisemna interpretacja organu podatkowego w Łodzi znak US II/423/20/2007 wydana w trybie art. 14a § 1 ordynacji podatkowej. Interpretacja określa sposób zastosowania prawa podatkowego (podatku dochodowego) w indywidualnej sprawie.
Podatnik działający w imieniu wspólnoty mieszkaniowej wskazał różne źródła przychodów we wspólnocie mieszkaniowej, z działalności podstawowej (statutowej) i działalności pozostałej związanej z wynajmem części wspólnej nieruchomości wspólnej, i w związku z brzmieniem art. 17 ust.1 pkt 44, a także wyspecyfikował różne rodzaje przychodów: przychody z działalności zaliczanej do gzm i przychody z pozostałej działalności.
Organ podatkowy w wydanej interpretacji podatkowej stwierdził:
1. Odnośnie do przychodów – bez znaczenia jest źródło pochodzenia środków, tzn. czy zostały one wypracowane wskutek prowadzenia działalności, uzyskane jako pożytki zrealizowane przez wspólnotę z nieruchomości bądź otrzymane w inny sposób. Oznacza to, że wszystkie środki, jakie wpływają na rachunek wspólnoty, stanowią w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jej przychód. Dotyczy to również zaliczek uiszczonych przez jej członków zgodnie z art. 15 uowl, wnoszonych w formie bieżących opłat na pokrycie kosztów zarządu, o których mowa w art. 14 uowl. Przedmiotowe zaliczki są więc dla wspólnoty mieszkaniowej przychodem podatkowym. Jednocześnie do wpłat tych nie ma zastosowania przepis art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy pdop, gdyż nie są to zaliczki na poczet dostaw towarów czy usług, które zostaną wykonane w następnych okresach, lecz zaliczki na pokrycie ponoszonych przez wspólnotę kosztów. Przychody wspólnoty mieszkaniowej mogą również stanowić odsetki od środków zgromadzonych na rachunkach bankowych, odsetki z tytułu nieterminowego regulowania należności przez jej członków, jak również odszkodowania, dotacje, subwencje.
2. Odnośnie do statusu prawnego – wspólnota mieszkaniowa jest jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej, zatem na podstawie art. 1 ust. 2 ustawy pdop podlega przepisom tej ustawy.
3. Odnośnie do działalności wspólnoty mieszkaniowej – wspólnoty mieszkaniowe z założenia nie zajmują się świadczeniem usług na rzecz swoich członków. Podstawę ich działań stanowi jedynie gromadzenie środków i odpowiednie dysponowanie nimi. Czynności polegające na realizowaniu opłat (określonych w art. 14 uowl ), w tym na pokrycie kosztów zarządu nieruchomością wspólną oraz wykonywanie przez zarząd innych obowiązków nie są działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.
4. Odnośnie do definicji „zasoby mieszkaniowe” – organ podatkowy przywołał pismo MF z dnia 22.12.2006 r. znak DD6-8213-438/WK/06/339/391 i w tym zakresie stwierdził, że dochód powstały z tytułu gospodarki zasobami mieszkaniowymi wolny będzie od podatku dochodowego, o ile przeznaczony zostanie na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.
5. Odnośnie do opodatkowania dochodów – Opodatkowaniu tym podatkiem będą podlegały:
a ) dochody uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, które nie zostały przeznaczone na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych;
b) dochody uzyskane z innej działalności niż gzm, np.: wynajmowanie lokali użytkowych, powierzchni reklamowych na budynkach, miejsc na dachach pod anteny satelitarne oraz telefonii komórkowej – bez względu na cel, na jaki zostaną przeznaczone;
c) dochody z działalności gospodarczej, która nie jest podstawową działalnością prowadzoną przez podatników, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy pdop.
6. Odnośnie do prawa wspólnoty mieszkaniowej do wyboru metody wpłaty zaliczek na pdop – organ podatkowy przypomniał o prawie małych podatników do wyboru metody kwartalnej płacenia zaliczek na podatek dochodowy, zgodnie z art. 25 ust. 1pkt 1e ustawy pdop.
Inne interesujące pytanie zadała wspólnota mieszkaniowa w związku z wyrokiem Sądu Apelacyjnego w Warszawie sygn. orzeczenia I A Ca 1309/00 z dnia 22.02. 2001. Pytanie dotyczyło podmiotu i przedmiotu opodatkowania. Zadano je w związku z treścią wyroku, który brzmi:
Wspólnota mieszkaniowa podejmuje decyzje tylko w sprawach dotyczących zarządu nieruchomością wspólną w granicach zakreślonych prawem. Tym samym w zakresie dysponowania środkami pieniężnymi właścicieli, przekazanymi jej do rozliczenia się, nie ma żadnych uprawnień. To nadal są pieniądze właścicieli lokali, a nie wspólnoty i nie może ona, nawet gdy chce tego większość właścicieli, zmieniać ich przeznaczenia, także wtedy, gdy okaże się, że wydatki, na poczet których były uiszczane, były niższe, niż przewidywano. Nadpłata stanowi własność właściciela i tylko on może zadecydować, co z tymi środkami zrobić. Może je przeznaczyć na fundusz remontowy, ale nie musi. Wspólnota mieszkaniowa nie ma uprawnień do podejmowania za niego decyzji w tym zakresie.
W zastrzeżeniach do obowiązku podatkowego wspólnoty mieszkaniowej w podatku dochodowym od osób prawnych podatnik postawił tezę: W ocenie wspólnoty zaliczki na poczet kosztów utrzymania nieruchomości wspólnej oraz na media, centralne ogrzewanie i wywóz nieczystości stanowią rozliczenie wewnętrzne pomiędzy właścicielami nieruchomości. Wspólnota w zakresie dostawy towarów i usług występuje jedynie jako pośrednik pomiędzy dostawcami ww. usług a odbiorcami (właścicielami lokali). Wpłacone zaliczki w każdym momencie są pieniędzmi właścicieli lokali, a nie wspólnoty mieszkaniowej. W momencie rozliczenia wpłaconych zaliczek, w przypadku, gdy wpłaty przewyższają poniesione wydatki na utrzymanie nieruchomości, różnica powinna być zwrócona każdemu z właścicieli lub zaliczona, za ich indywidualną zgodą, na poczet przyszłych wydatków.
Niestety, organ podatkowy w swej odpowiedzi na pytanie podatnika nie podzielił jego poglądu. Stwierdził bezspornie, że wspólnota mieszkaniowa jest jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej i podlega ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych oraz że w związku z treścią art. 12 ust. 1 ustawy pdop przychodami są między innymi pieniądze i wartości pieniężne.Zatem wpłacane przez członków wspólnoty zaliczki na poczet kosztów zarządu związanych z utrzymaniem nieruchomości wspólnej, kosztów związanych z utrzymaniem pojedynczego lokalu oraz uiszczone odsetki z tytułu nieterminowych wpłat ww. zaliczek stanowią dla wspólnoty przychody podatkowe w momencie ich otrzymania.
W związku z przywołanym przez podatnika wyrokiem Sądu Apelacyjnego w Warszawie z dnia 22.02.2001 r. sygn. akt I A Ca 1309/2001 organ podatkowy stwierdził: Przytoczony przez podatnika wyrok rozstrzyga kwestie dotyczące zarządu nieruchomością wspólną, w ujęciu przepisów ustawy o własności lokali, nie podejmuje natomiast zagadnień podatkowych. Określenie ww. przepisami specyfiki funkcjonowania wspólnot mieszkaniowych nie determinuje rozliczenia przychodów i wydatków wspólnot w ujęciu norm dotyczących podatku dochodowego.
Przytoczone interpretacje podatkowe wydano tylko w indywidualnych sprawach w związku z pytaniami podatników. Oznacza to, że wspólnoty mieszkaniowe nadal mogą mieć wątpliwości, jak stosować ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych, tym bardziej że język ustawy w tym zakresie jest niejasny, a niektóre pojęcia, jak chociażby „gospodarka zasobami mieszkaniowymi”, nie mają żadnego związku z istotą działania wspólnot mieszkaniowych.
W następnym artykule odniosę się do kolejnych zobowiązań podatkowych wspólnoty mieszkaniowej w aspekcie ich statusu prawnego.
Autor: Eugenia Śleszyńska Źródło: KRN, 2008.01.25
|
aktualności prawne
